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第二章 财务分析

第8讲 会计假设、基础及其信息质量要求（一）

孙婧老师简介：

外汇分析师，金融交易大赛评委。曾就职于证券、期货公司，熟悉各类金融产品及金融行业要求。教学过程中注重理论知识与实际工作应用的契合。

（三）期末存货的计量

1.存货期末计量原则

资产负债表日——存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。

即期末存货的成本低于其可变现净值，期末存货按成本计价；期末存货的可变现净值低于成本，期末存货按可变现净值计价，应当计提存货跌价准备，计入当期损益。

存货跌价准备账务处理图

2.存货跌价准备账务处理

（1）存货需要计提跌价准备的情形

当存在下列情况之一时，表明存货发生减值，应当计提存货跌价准备：

（1）该存货的市场价格持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望；

（2）企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格；

（3）企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品需要，而该原材料市场价格又低于其账面成本；

（4）因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌；

（5）其他足以证明该项存货实质上已经发生减值情形。

当存货存在下列情形之一，表明存货可变现净值为零：

（1）已霉烂变质的存货；

（2）已过期且无转让价值的存货；

（3）生产中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的存货；

（4）其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。

（2）计提存货跌价准备的方法

 首次计提存货跌价准备:

 资产负债表日，存货跌价准备期末余额＝成本－可变现净值

借：资产减值损失

贷：存货跌价准备

补提存货跌价准备:

企业应在每一资产负债表日，比较存货成本与可变现净值，计算出应计提的存货跌价准备，再与已提数进行比较，若应提数大于已提数，应予补提：

借：资产减值损失

贷：存货跌价准备 

（3）转回（冲减）存货跌价准备

如果以前减记存货价值的因素已经消失，则减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备的金额内转回，转回的金额计入当期损益。

借：存货跌价准备

贷：资产减值损失 

   【例题】20×7年12月31日，甲公司W7型机器的账面成本为500万元，但由于W7型机器的市场价格下跌，预计可变现净值为400万元，由此计提存货跌价准备100万元。

假定：

（1）20×8年6月30日，W7型机器的账面成本仍为500万元，但由于W7型机器市场价格有所上升，使得W7型机器的预计可变现净值变为475万元。  （跌价25，转回75）

分析：应计提的存货跌价准备为25万元（500-475），则当期应冲减已计提的存货跌价准备75万元（100-25），且小于已计提的存货跌价准备100万元，因此

借：存货跌价准备                750 000

贷：资产减值损失—存货减值损失   750 000

承上例：20×8年12月31日，W7型机器的账面成本仍为500万元，由于W7型机器的市场价格进一步上升，预计W7型机器的可变现净值为555万元。 （跌价0，转回25）

分析：20×8年12月31日，应冲减存货跌价准备为55万元（500-555），但是对W7型机器已计提的存货跌价准备的余额为25万元，因此，当期应转回的存货跌价准备为25万元而不是55万元（即以将对W7型机器已计提的“存货跌价准备”余额冲减至零为限）。

借：存货跌价准备              250 000

贷：资产减值损失—存货减值损失 250 000

存货跌价准备通常应当按单个存货项目计提。对于数量繁多、单价较低的存货，可以按照存货类别计提存货跌价准备。

与在同一地区生产和销售的产品系列相关、具有相同或类似最终用途或目的，且难以与其他项目分开计量的存货，可以合并计提存货跌价准备。

单项计提

（4）存货跌价准备的结转

企业计提了存货跌价准备的，如果其中有部分存货已销售—企业在结转销售成本的同时，应结转对其已计提的存货跌价准备。企业按存货类别计提存货跌价准备的，也应按比例结转相应的存货跌价准备。

借：主营业务成本

存货跌价准备

贷：库存商品    

【例题·单选题】甲公司（增值税一般纳税人）2013年12月31日A库存商品的账面余额为220万元，已计提存货跌价准备30万元。2014年1月20日，甲公司将上述商品全部对外出售，售价为200万元，增值税销项税额为34万元，收到款项存入银行。2014年1月20日甲公司出售A商品影响利润总额的金额为（　　）万元。

A．10                  B．-20     

C．44                  D．14

【233网校答案】A

【233网校解析】甲公司出售A商品影响利润总额的金额=200-（220-30）=10（万元）。

3.可变现净值的确定

可变现净值是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的净额。

可变现净值＝估计售价（合同价、市场价）

－至完工时估计将要发生的成本

－估计的销售费用及相关税费

（1）可变现净值的基本特征

①确定存货可变现净值的前提是企业在进行日常活动；

②可变现净值为存货的预计未来净现金流量，而不是存货的售价或合同价

③不同存货可变现净值的构成不同

（2）确定存货的可变现净值时应考虑的因素

①存货可变现净值的确凿证据

如产成品或品的市场销售价格、与企业成产品或商品相同或类似商品的市场销售价格、销售方提供的有关资料和生产成本资料等。

   ②持有存货的目的（关键点）

直接出售的存货与需要经过进一步加工出售的存货，两者可变现净值的确定是不同的。

③资产负债表日后事项的影响

要考虑资产负债表日后事项期间相关价格与成本的波动。

不同情况下存货可变现净值的确定：

Ⅰ.产成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存货，其可变现净值为在正常生产经营过程中，该存货的估计售价减去估计的销售费用和相关税费后的金额。

Ⅱ.需要经过加工的材料存货，其可变现净值为在正常生产经营过程中，以该存货所生产的产成品的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、销售费用和相关税费后的金额。

估计售价的确定

【单选题：库存=合同】2014年11月15日，甲公司与乙公司签订了一份不可撤销的商品购销合同，约定甲公司于2015年1月15日按每件2万元向乙公司销售W产品100件。2014年12月31日，甲公司库存该产品100件，每件实际成本和市场价格分别为1.8万元和1.86万元。甲公司预计向乙公司销售该批产品将发生相关税费10万元。假定不考虑其他因素，甲公司该批产品在2014年12月31日资产负债表中应列示的金额为（　　）万元。 

A．176      B．180     C．186    D．190

（可变现净值=100*2-10=190，成本100*1.8=180）

【233网校答案】B

【233网校解析】2014年12月31日W产品的成本

=1.8×100=180（万元）；W产品的可变现净值=2×100-10=190（万元）；W产品在资产负债表中列示的金额应为180万元，选项B正确。

期末对存货进行计量时：

如果同一类存货，其中一部分是有合同价格约定的，另一部分则不存在合同价格；

在这种情况下，企业应区分有合同价格约定的和没有合同价格约定的存货，分别确定其期末可变现净值；并与其相对应的成本进行比较；从而分别确定是否需计提存货跌价准备。

【例题?单选题：库存大于合同】B公司期末存货采用成本与可变现净值孰低法计价。2014年9月26日B公司与M公司签订销售合同：由B公司于2015年3月6日向M公司销售笔记本电脑1 000台，每台1.2万元。2014年12月31日B公司库存笔记本电脑1 200台，单位成本1万元，账面成本为1 200万元。2014年12月31日市场销售价格为每台0.95万元，预计销售税费均为每台0.05万元。2014年12月31日笔记本电脑的账面价值为（　　）万元。

A．1 200             B．1 180      

C．1 170        D．1 230

【233网校答案】B

【233网校解析】由于B公司持有的笔记本电脑数量1 200台多于已经签订销售合同的数量1 000台。因此，1 000台有合同的笔记本电脑和超过合同数量的200台笔记本电脑应分别计提可变现净值。

有合同的笔记本电脑的估计售价=1 000×1.2=1 200（万元），超过合同数量部分的估计售价=200×0.95=190（万元）。销售合同约定数量1 000台，其可变现净值=1 200-1 000×0.05=1 150（万元），成本=1 000×1=1 000（万元），账面价值为1 000万元；超过部分的可变现净值=200×0.95-200×0.05=180（万元），其成本=200×1=200（万元），账面价值为180万元。该批笔记本电脑账面价值=1 000+180=1 180（万元）。

考虑材料是否计提存货跌价准备具体计算步骤（4步）

第一步，计算用材料生产的产成品的可变现净值

产成品的可变现净值＝产品的估计售价－估计的产品销售费用以及相关税费

第二步，将用材料生产的产成品的可变现净值与其成本比较

若产成品的可变现净值小于其成本——则库存材料应按可变现净值计量。

第三步，计算库存的材料的可变现净值

材料的可变现净值＝产成品估计售价总额 － 将材料加工成产成品尚需投入的成本－估计的产品销售费用及税费

第四步，计算材料应计提的存货跌价准备

材料应计提的存货跌价准备＝材料成本－材料可变现净值 

【例题?单选题】2012年12月31日，甲公司库存丙材料的实际成本为100万元。不含增值税的销售价格为80万元，拟全部用于生产1万件丁产品。将该批材料加工成丁产品尚需投入的成本总额为40万元。由于丙材料市场价格持续下降，丁产品每件不含增值税的市场价格由原160元下降为110元。估计销售该批丁产品将发生销售费用及相关税费合计为2万元。不考虑其他因素，2012年12月31日。甲公司该批丙材料的账面价值应为（　　）万元。

A．68       

B．70         

C．80           

D．100

产品成本=100+40=140   产品可变现净值=110-2=108

材料可变现净值=108-40=68 材料账面价值=68

计提跌价准备=100-68=32

【233网校答案】A

【233网校解析】丁产品的可变现净值=110-2

=108（万元），成本=100+40=140（万元），可变现净值低于成本，丁产品发生减值，丙材料应按成本与可变现净值孰低计量。丙材料成本为100万元，可变现净值=110-40-2=68（万元），因此账面价值为68万元。

本节总结

     （一）取得存货的计量（外购、加工、通过劳务、投资者投入、盘盈等取得存货的计量）

     （二）发出存货的计量（四种方法）

     （三）期末存货的计量（掌握成本与可变现净值孰低原则、可变现净值的计算、存货跌价准备的核算）

——本内容来自233网校证券从业孙婧老师《保荐代表人胜任能力》教材精讲班课程讲义，版权归233网校，禁止转载，违者必究!

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