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2019年注册会计师讲义《审计》：函证决策

一、函证决策

（一）评估的认定层次重大错报风险

　　1.评估的认定层次重大错报风险水平越高，注册会计师对通过实质性程序获取的审计证据的相关性和可靠性的要求越高。

　　函证程序的运用对于提供充分、适当的审计证据可能是有效的。

　　2.评估的认定层次重大错报风险水平越低，注册会计师需要从实质性程序中获取的审计证据的相关性和可靠性的要求越低。

　　3.如果认为某项风险属于特別风险，注册会计师需要考虑是否通过函证特定事项以降低检査风险。

（二）函证程序针对的认定

　　针对不同的认定，函证的证明力是不同的。

　　1.在函证应收账款时函证可能为存在、权利和义务认定提供相关可靠的审计证据，但是不能为计价与分摊认定（应收账款涉及的坏账准备计提）提供证据。

　　2.在函证应付账款的完整性认定时，向被审计单位主要供应商函证，即使记录显示应付金额为零。

（三）实施除函证以外的其他审计程序

　　针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的审计证据。

　　注册会计师可以考虑下列因素，以确定是否选择函证程序作为实质性程序：（函证无效）

二、函证的内容

（一）函证对象 

　　1.银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息

　　2.应收账款

　　除非存在下列两种情形之一，注册会计师应当对应收账款实施函证：

　　（1）根据审计重要性原则，有充分证据表明应收账款对财务报表不重要。

　　（2）注册会计师认为函证很可能无效。

　　3.函证的其他内容

　　注册会计师可以根据具体情况和实际需要，认为需要向第三方获取证据的，就可以实施函证程序。

（二）函证程序实施的范围

　　评估的认定层次重大错报风险水平越高，注册会计师对通过实质性程序获取的审计证据的相关性和可靠性的要求越高。

（三）函证的时间

　　注册会计师通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证。如果重大错报风险评估为低水平，注册会计师可选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证，并对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性程序。

（四）管理层要求不实施函证时的处理

　　1.如果认为管理层的要求合理，注册会计师应当实施替代审计程序，以获取与这些账户余额或其他信息相关的充分、适当的审计证据。

　　2.如果认为管理层的要求不合理，且被其阻挠而无法实施函证，注册会计师应当视为审计范围受到限制，并考虑对审计报告可能产生的影响。

　　3.分析管理层要求不实施函证的原因时，注册会计师应当保持职业怀疑态度。

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